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Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes im Überblick

Steuerberater online: Einkünfte aus Gewerbebetrieb

Das Einkommensteuergesetz unterscheidet sieben Einkunftsarten. Die Zuordnung von Einkünften zu einer der Einkunftsarten ist aus mehreren Gründen von Bedeutung. Zum einen sind Einkünfte nur dann steuerbar, wenn sie einer der Einkunftsarten zuzuordnen sind. Zudem bestimmt sich aus der Zuordnung zu einer der Einkunftsarten, nach welcher Methode die Einkünfte zu ermitteln sind (Gewinnermittlung bzw. Einnahmenüberschussrechnung). Auch die Freibeträge und Freigrenzen unterscheiden sich in den verschiedenen Einkunftsarten.
Einkünfte aus Gewerbebetrieb unterliegen im Regelfall, soweit es sich um laufende/ordentliche Einkünfte im Sinne des § 15 EStG handelt, neben der Einkommensteuer zusätzlich der Gewerbesteuer. Um diese Doppelbelastung zu mindern, wird die Gewerbesteuer regelmäßig pauschaliert auf den Teil der Einkommensteuer angerechnet, der auf gewerbliche Einkünfte entfällt.

Was ist ein Gewerbebetrieb?

Die steuerliche Definition des Gewerbebetriebes beinhaltet vier positive und drei negative Merkmale. Die Positivmerkmale sind

• Selbständigkeit: Der Steuerpflichtige handelt auf eigene Rechnung und Verantwortung; er ist darüber hinaus nicht weisungsgebunden.

• Nachhaltigkeit: Ein auf Dauer angelegtes Handeln ist gegeben; Wiederholungsabsicht ist bereits ausreichend.

• Gewinnerzielungsabsicht: Sie setzt ein Streben nach Betriebsvermögensmehrung voraus. Diese Absicht kann auch nur nebenbei verfolgt werden, das alleinige Streben nach Steuerersparnissen reicht jedoch nicht aus.

• Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr: Der Steuerpflichtige muss durch ein Angebot von Gütern und Leistungen gegen Entgelt für Dritte erkennbar nach außen am Markt auftreten.

Die vorgenannten Merkmale stellen teilweise subjektive Tatsachen dar. In solchen Fällen muss aus den tatsächlichen Verhältnissen auf das subjektive Merkmal geschlossen werden; Erklärungen des Steuerpflichtigen genügen nicht.
Die Negativmerkmale der Bestimmung des Gewerbebetriebs dienen der Abgrenzung zu anderen Einkunftsarten:

• keine Land- und Forstwirtschaft,

• keine selbständige Arbeit,

• keine reine Vermögensverwaltung.

Arten gewerblicher Einkünfte

Welche Einkünfte zu Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören, ist in § 15 des Einkommensteuergesetzes aufgeführt:

• Einkünfte aus Einzelunternehmen.

• Einkünfte aus Mitunternehmerschaften, d.h. Einkünfte der Gesellschafter einer OHG, einer KG oder einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen ist. Durch diese Vorschrift wird also durch die Personengesellschaft auf die dahinter stehenden Gesellschafter durchgegriffen.

• Einkünfte der persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA; zwar ist eine KGaA im Grunde eine juristische Person und unterliegt als solche der Körperschaftsteuer. Da eine KGaA jedoch auch persönlich haftende Gesellschafter hat, ist sie steuerlich aufzuspalten.

Gewerbliche Veräußerungsgewinne

Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören gemäß § 16 EStG auch Gewinne aus der Veräußerung oder der Aufgabe eines ganzen Gewerbebetriebes, eines Teilbetriebes oder eines gesamten Mitunternehmeranteils. Bei diesen Vorgängen handelt es sich um Gewinne aus der Veräußerung von Betriebsvermögen, die ohnehin nach § 15 EStG steuerbar wären. Die gesonderte Erfassung dieser Einkünfte in § 16 EStG dient dem Zweck, die genannten Veräußerungsgewinne von den „normalen“ Einkünften des § 15 zu trennen und einer begünstigten Besteuerung zuzuführen. Die Begünstigung kann dabei durch den Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG sowie durch die besonderen Tarifvorschriften nach § 34 EStG erfolgen.
§ 16 sieht einen besonderen Freibetrag ab einer bestimmten Altersgrenze vor: Hat der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet oder ist er im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig, so wird der Veräußerungsgewinn auf Antrag zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er 45.000 Euro übersteigt. Dieser Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn 136.000 Euro übersteigt. Der Freibetrag wird dem Steuerpflichtigen nur einmalig gewährt.
§ 34 Abs. 1 EStG sieht die sogenannte „Fünftelregelung“ vor, bei der die außerordentlichen Einkünfte aus der Veräußerung oder Aufgabe von Betriebsvermögen rechnerisch auf fünf Jahre verteilt werden. Der Zweck dieser Tarifbegünstigung besteht darin, die plötzliche Realisierung jahrelang gebildeter stiller Reserven, wie sie im Rahmen der Veräußerungsvorgänge in der Regel erfolgt, nicht nach dem progressiven Einkommensteuertarif zu erfassen.
Nach § 17 EStG gelten auch die Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft als Einkünfte aus Gewerbebetrieb, wenn der Veräußerer (zu einem beliebigen Zeitpunkt, d.h. nicht zwangsläufig den gesamten Zeitraum) innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % beteiligt war. Erfasst werden nur Beteiligungen im Privatvermögen des Steuerpflichtigen. Auch hier sieht das Einkommensteuergesetz einen Freibetrag vor: Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9.060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht. Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36.100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht. Darüber hinaus ist zu berücksichtigen, dass die Besteuerung im Rahmen des § 17 EStG nach dem Teileinkünfteverfahren erfolgt. Eine Tarifbegünstigung nach § 34 EStG (s.o.) wird hier nicht gewährt.

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Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes im Überblick

Steuerberater online: Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft

Das Einkommensteuergesetz unterscheidet sieben Einkunftsarten. Die Zuordnung von Einkünften zu einer der Einkunftsarten ist aus mehreren Gründen von Bedeutung. Zum einen sind Einkünfte nur dann steuerbar, wenn sie einer der Einkunftsarten zuzuordnen sind. Zudem bestimmt sich aus der Zuordnung zu einer der Einkunftsarten, nach welcher Methode die Einkünfte zu ermitteln sind (Gewinnermittlung bzw. Einnahmenüberschussrechnung). Auch die Freibeträge und Freigrenzen unterscheiden sich in den verschiedenen Einkunftsarten. Die Gewerbesteuer fällt ausschließlich auf Einkünfte aus Gewerbebetrieb an. Je nach der Zuordnung der Einkünfte zu einer der Einkunftsarten kann also die Steuerbelastung sehr unterschiedlich ausfallen.

Was sind Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft?

Bei dieser Einkunftsart werden Einkünfte aus solchen Tätigkeiten erfasst, die darauf abzielen, die natürlichen Kräfte des Bodens planmäßig zu nutzen und die daraus gewonnenen Erzeugnisse zu verwerten. Das Einkommensteuergesetz enthält keine Definition der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, sondern zählt Betätigungen auf, die steuerlich als Ausübung einer Land- und Forstwirtschaft zu werten sind. Hierzu gehören Einkünfte aus dem selbständigen Betrieb von

• Landwirtschaft
• Forstwirtschaft
• Weinbau
• Gartenbau
• Tierzucht (innerhalb bestimmter Grenzen)
• Tierhaltung (innerhalb bestimmter Grenzen).

Ebenfalls zu Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft gehören Einkünfte aus Nebenbetrieben, die dem land- und forstwirtschaftlichen Hauptbetrieb dienen (z.B. Molkereien oder Brennereien) sowie Gewinne aus der Veräußerung oder Aufgabe von Betrieben oder Teilbetrieben der Land- und Forstwirtschaft.

Voraussetzungen für Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft

Für die Beurteilung der Tätigkeit ist grundsätzlich unerheblich, ob sie durch den Eigentümer des Grund und Bodens, einen Nießbraucher oder einen Pächter durchgeführt wird. Voraussetzung für das Vorliegen von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft ist, dass der Steuerpflichtige die Tätigkeit selbständig, nachhaltig und mit Gewinnerzielungsabsicht ausübt und eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorliegt (analog zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb).

Besonderheiten land- und forstwirtschaftlicher Einkünfte

Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft werden bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nur berücksichtigt, soweit sie den Betrag von 670 Euro übersteigen. Dieser Freibetrag ist nur anzuwenden, wenn die Summe der Einkünfte 30.700 Euro nicht übersteigt. Im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten verdoppeln sich beide Beträge.
Unter bestimmten Voraussetzungen ist eine Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen möglich. Diese Voraussetzungen sind in § 13a des Einkommensteuergesetzes zu finden.
Das Wirtschaftsjahr ist bei Land- und Forstwirten der Zeitraum vom 1. Juli bis zum 30. Juni. Durch Rechtsverordnung kann für einzelne Gruppen von Land- und Forstwirten ein anderer Zeitraum bestimmt werden, wenn das aus wirtschaftlichen Gründen erforderlich ist.

Abgrenzung zwischen land- und forstwirtschaftlicher und gewerblicher Tätigkeit

Ob eine land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit oder ein Gewerbebetrieb vorliegt, ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen. Ausschlaggebend ist dabei insbesondere, ob die Nutzung der natürlichen Kräfte des Bodens im Vordergrund steht.
Bei der Tierhaltung oder –zucht kommt es darauf an, ob der Steuerpflichtige die von ihm gehaltenen Tiere aus den Früchten seines Bodens theoretisch ernähren könnte. Überschreitet die Anzahl der Tiere bei der Tierzucht und –haltung bestimmte Schwellenwerte gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG, so liegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor, weil nicht mehr von einer alleinigen Verwertung der natürlichen Kräfte des Bodens ausgegangen werden kann.

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Persönliche Einkommensteuerpflicht

Steuerberater online: Die verschiedenen Formen der persönlichen Einkommensteuerpflicht

Im Einkommensteuerrecht werden fünf Formen der persönlichen Steuerpflicht unterschieden, von denen die bedeutsamsten die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 EStG und die beschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 4 EStG sind. Einkommensteuerpflichtig können nur natürliche Personen sein.

Unbeschränkte Steuerpflicht

Die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 EStG setzt voraus, dass die natürliche Person ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat. Hat sie mehrere Wohnsitze, so reicht es für die unbeschränkte Steuerpflicht aus, wenn einer dieser Wohnsitze im Inland liegt. Unter „Inland“ ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland zu verstehen.
Gemäß der Abgabenordnung hat jemand einen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Die Wohnsitzbegründung muss daher auf Dauer angelegt sein. Die polizeiliche Anmeldung ist nicht ausschlaggebend. Ein Wohnsitz im Inland löst stets die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht aus.
Eine unbeschränkte Einkommensteuerpflicht ist auch dann gegeben, wenn eine natürliche Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat. Einen gewöhnlichen Aufenthalt hat jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass er an diesem Ort nicht nur vorübergehend verweilt. Als gewöhnlicher Aufenthalt gilt stets und von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von sechs Monaten Dauer. Kurzfristige Unterbrechungen verhindern einen gewöhnlichen Aufenthalt nicht.
Die unbeschränkte persönliche Steuerpflicht bezieht sich grundsätzlich auf sämtliche Einkünfte des Steuerpflichtigen, unabhängig davon, wo die Einkommensquellen belegen sind (sogenanntes „Welteinkommensprinzip“). Das Welteinkommensprinzip gilt grundsätzlich sowohl für positive als auch für negative Einkünfte.

Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht

Die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht erstreckt sich auch auf deutsche Staatsangehörige, die zwar im Inland weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt haben, jedoch zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem aktiven Dienstverhältnis stehen und Lohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen.
Die erweiterte unbeschränkte Einkommensteuerpflicht nach § 1 Abs. 2 EStG erstreckt sich auch auf die zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Angehörigen, die entweder ebenfalls deutsche Staatsangehörige sind oder keine bzw. nur solche Einkünfte erzielen, die ausschließlich im Inland einkommensteuerpflichtig sind.
Hinsichtlich der Rechtsfolgen bestehen bei der erweiterten unbeschränkten Steuerpflicht grundsätzlich keine Unterschiede zur unbeschränkten Steuerpflicht.

Unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag

§ 1 Abs. 3 EStG räumt ein Wahlrecht ein, nach dem sich Personen ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland unter bestimmten Voraussetzungen als unbeschränkt steuerpflichtig behandeln lassen können, soweit sie inländische Einkünfte erzielen. Das Wahlrecht muss für jedes Kalenderjahr erneut ausgeübt werden. Voraussetzung der Wahlrechtsausübung ist, dass die weltweiten Einkünfte im Kalenderjahr zu mindestens 90 % der deutschen Einkommensteuer unterliegen oder die nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte den Grundfreibetrag in Höhe von 8.004 Euro nicht überschreiten.
Bei der Einkünfteermittlung sind sämtliche bei unterstellter Inlandsbesteuerung anzusetzenden inländischen und ausländischen Einkünfte zu berücksichtigen, d.h. es können ggf. auch Pauschbeträge und Freibeträge Anwendung finden. Bei Unsicherheit ist eine Beratung durch einen Steuerberater günstig.
Bei der antragsgebundenen unbeschränkten Steuerpflicht findet das Welteinkommensprinzip keine Anwendung; die Wirkung bleibt auf die Besteuerung der inländischen Einkünfte beschränkt. Für EU- und EWR-Bürger räumt das Einkommensteuerrecht weitergehende Vergünstigungen im Zusammenhang mit im EU- oder EWR-Ausland lebenden Angehörigen ein. Neben der entsprechenden Staatsangehörigkeit muss der Steuerpflichtige in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig sein oder zur unbeschränkten Steuerpflicht optiert haben. Die Vergünstigungen ermöglichen die Anwendung des Realsplittings für Unterhaltsleistungen, des Abzugs von Renten und dauernden Lasten und der Zusammenveranlagung.

Beschränkte Steuerpflicht

Die beschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 4 EStG knüpft an Quellen im Inland an. Natürliche Personen, die weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben, sind nur steuerpflichtig, wenn sie inländische Einkünfte im Sinne des § 49 EStG erzielen. Das wesentliche Merkmal der beschränkten Steuerpflicht ist, dass nur die inländischen Einkünfte zur Einkommensteuer herangezogen werden. Welche Einkünfte als inländische Einkünfte gelten, ist in § 49 EStG abschließend aufgezählt. Die persönlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen bleiben bei dieser Form weitgehend unberücksichtigt; es obliegt dem Wohnsitzstaat, diesen Verhältnissen Rechnung zu tragen.

Erweiterte beschränkte Steuerpflicht

Die beschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 4 EStG wird durch § 5 des Außensteuergesetzes für solche Personen erweitert, die

• innerhalb der letzten zehn Jahre vor Beendigung ihrer unbeschränkten Steuerpflicht insgesamt mindestens fünf Jahre lang als deutsche Staatsangehörige unbeschränkt steuerpflichtig waren,
• in ein Land mit niedriger Besteuerung ausgewandert sind und
• auch danach noch wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland haben.

Diese Personen sind bis zum Ablauf von zehn Jahren nach Abschluss des Jahres der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht über die beschränkte Steuerpflicht hinaus beschränkt einkommensteuerpflichtig mit allen Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1-7, die nicht ausländische Einkünfte sind. Die Höhe des Steuersatzes richtet sich dabei nach dem Welteinkommen (Progressionsvorbehalt).

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Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse

Steuerberater online: Steuerersparnis bei haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnissen

Das Einkommensteuergesetz sieht auf Antrag einen Abzug von der Einkommensteuer für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse vor.

Was ist ein „haushaltsnahes Beschäftigungsverhältnis“?

Der Begriff des haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisses ist gesetzlich nicht eindeutig definiert. Als „haushaltsnah“ wird ein Beschäftigungsverhältnis bezeichnet, wenn es eine haushaltsnahe Tätigkeit zum Gegenstand hat. Zu den haushaltsnahen Tätigkeiten gehören Arbeiten im Haushalt, die normalerweise durch Familienmitglieder erledigt werden, wie Putzen, Waschen, Kochen, die Betreuung von Kindern und Pflegebedürftigen oder Gartenarbeit. Nicht zu den Tätigkeiten eines haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisses gehören Freizeitbetätigungen, Erteilung von Unterricht und die Vermittlung von besonderen Fähigkeiten.
Der Arbeitgeber muss eine natürliche Person sein. Bei Familienmitgliedern, die entgeltlich im eigenen Privathaushalt beschäftigt werden, wird geprüft, ob die Beschäftigung nur eine familiäre Hilfe ist. Zwischen Ehegatten oder Eltern und Kindern im Haushalt ist ein Beschäftigungsverhältnis grundsätzlich ausgeschlossen. Tätigkeiten im Privathaushalt, die von einem Unternehmen durchgeführt werden, zählen nicht zu den haushaltsnahen Beschäftigungen.

Formen des haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisses

Ein haushaltsnahes Beschäftigungsverhältnis kann auf zwei Weisen gestaltet sein:

1. als geringfügig entlohntes Beschäftigungsverhältnis, d.h. eine unbefristete Beschäftigung mit einer regelmäßig wiederkehrenden Einnahme von maximal 450 Euro oder

2. als kurzfristige Beschäftigung, d.h. innerhalb eines Kalenderjahres nicht mehr als zwei zusammenhängende Monate oder 50 Arbeitstage; Sozialabgaben fallen für den Arbeitnehmer und Arbeitgeber nicht an.

Abgaben im haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnis

Wird eine haushaltsnahe Dienstleistung ausgeübt, sind vom Arbeitgeber folgende Pauschalabgaben an die Minijob-Zentrale zu zahlen:

– 5,00 % Krankenversicherungspauschale

– 5,00 % Rentenversicherungspauschale

– 1,60 % Beiträge zur Unfallversicherung

– 0,70 % Umlage U1 (Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall)

– 0,14 % Umlage U2 (Mutterschaftsgeld)

Das Entgelt ist zu versteuern. Dies kann auf zwei Arten erfolgen: Der Arbeitgeber kann unter Verzicht auf die Vorlage einer Lohnsteuerkarte eine pauschale Abgeltungsteuer in Höhe von 2 % entrichten, die er selbst zu tragen hat, aber auf den Arbeitnehmer umlegen darf. Alternativ kann der Arbeitgeber sich die Lohnsteuerkarte vom Arbeitnehmer vorlegen lassen, um einen entsprechenden Lohnsteuerabzug durchzuführen.

Voraussetzungen für den Steuerabzug des Arbeitgebers

Voraussetzung für den Steuerabzug ist, dass der Steuerpflichtige für die Tätigkeiten eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Leistungserbringers erfolgt ist. Die Rechnungsbelege müssen aufbewahrt und auf Verlangen des Finanzamtes vorgelegt werden können.
Bei Berücksichtigung der Aufwendungen bereits als Werbungskosten, Betriebsausgabe, Sonderausgabe oder außergewöhnliche Belastungen können die Steuerermäßigungen nicht in Anspruch genommen werden. Das haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnis muss außerdem in einem Haushalt innerhalb der EU oder des EWR ausgeübt werden.

Höhe des Steuerabzugs

Die Steuerermäßigung für den Arbeitgeber ist abhängig von der Gestaltung des Beschäftigungsverhältnisses. Bei einem geringfügigen Beschäftigungsverhältnis bis 450 Euro Monatsverdienst können 20 % der Aufwendungen, höchstens jedoch 510 Euro im Jahr abgezogen werden. Um solche Zahlungen nachweisen zu können, muss das Arbeitsentgelt per Überweisung gezahlt worden sein, nicht in bar.
Bei einer voll sozialversicherungspflichtig beschäftigten Haushaltshilfe können 20 % der Aufwendungen, höchstens jedoch 4.000 Euro im Jahr von der Einkommensteuer abgezogen werden. Haben die Voraussetzungen für ein haushaltsnahes Beschäftigungsverhältnis nicht das gesamte Jahr vorgelegen, so muss der jeweilige Höchstbetrag für jeden Monat, in dem die Voraussetzungen nicht vorlagen, um ein Zwölftel gemindert werden.

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Außerplanmäßige Abschreibungen im Handels- und Steuerrecht

Buchführung und Bilanz: Wann außerplanmäßige Abschreibungen vorgenommen werden dürfen

Abschreibungen können einen bedeutenden Faktor in Buchführung und Bilanz darstellen. Neben den planmäßigen Abschreibungen im Handels – und Steuerrecht besteht auch die Möglichkeit einer außerplanmäßigen Abschreibung, die aus dem sogenannten Niederstwertprinzip folgt.

Das Niederstwertprinzip

Außerplanmäßige Abschreibungen resultieren aus dem Niederstwertprinzip — sie können das Umlaufvermögen und das abnutzbare oder nicht abnutzbare Anlagevermögen betreffen. Planmäßige Abschreibungen hingegen betreffen lediglich das abnutzbare Anlagevermögen.
Das Handelsgesetzbuch schreibt vor, dass bei der Bewertung betrieblichen Vermögens immer der niedrigstmögliche Wert anzusetzen ist. Außerdem führt die Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz dazu, dass dieses Niederstwertprinzip auch für die Steuerbilanz gilt, wenn es für die Handelsbilanz angewendet wird. Das Niederstwertprinzip gilt also grundsätzlich auch steuerrechtlich, sofern nicht die Ermittlung des Teilwerts (siehe unten) zu Abweichungen führt.
Der Zweck des Niederstwertprinzips liegt in der Berücksichtigung des Vorsichtsprinzips bei der Bewertung. Durch die Berücksichtigung noch nicht realisierter Verluste bei den betrieblichen Vermögenswerten sollen der Fortbestand des Unternehmens gesichert und Gläubiger geschützt werden.
Je nach Art des betrachteten Vermögenswertes kommen zwei unterschiedliche Ausprägungen des Niederstwertprinzips zur Anwendung, das sogenannte strenge oder das gemilderte Niederstwertprinzip. Das strenge Niederstwertprinzip gilt für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens: Hier ist immer der niedrigste Wert aus Anschaffungswert, Marktwert oder Wiederbeschaffungswert anzusetzen. Dabei ist auch egal, ob eine eventuelle Wertminderung nur von kurzer Dauer ist.
Das gemilderte Niederstwertprinzip gilt bei Gegenständen des Anlagevermögens. Eine vorübergehende Wertminderung kann hier außer Acht gelassen werden. Stellt sich jedoch heraus, dass die Wertminderung von Dauer ist, gilt auch hier das strenge Niederstwertprinzip und die Wertminderung muss in Form von Abschreibungen dokumentiert werden.
Bei Finanzanlagen können außerplanmäßige Abschreibungen auch bei voraussichtlich nicht dauernder Wertminderung vorgenommen werden.

Gründe für außerplanmäßige Abschreibungen

Eine außerplanmäßige Abschreibung ist vorgesehen bei nicht betriebsgewöhnlichen Abnutzungen des Anlagevermögens. Das kann z.B. die Beschädigung eines Autos aus dem Fuhrpark durch einen Unfall sein oder der Ersatz einer Maschine, die durch ein neueres, viel effektiveres Modell wirtschaftlich nicht mehr lohnend ist. Wenn der Wertverlust dauerhaft ist, dann muss die Abschreibung den genauen Wertverlust des Wirtschaftsgutes erfassen, um am Jahresende in der Bilanz keine falschen Vermögenswerte anzuzeigen. Hierbei gibt es keine Vorgaben durch die Finanzämter; vielmehr muss der tatsächliche und dauerhafte Wertverlust, der durch das Ereignis eingetreten ist, erfasst und nachgewiesen werden.
Steigt der Wert des Wirtschaftsgutes im Jahr nach der erfolgten außerplanmäßigen Abschreibung wieder, muss sowohl handels- als auch steuerrechtlich auf den höheren neuen Wert zugeschrieben werden. Allerdings darf sowohl handels- als auch steuerrechtlich niemals ein höherer Wert als die ursprünglichen Anschaffungskosten abzüglich der planmäßigen Abschreibung ausgewiesen werden. Ist der Wert unverändert, muss der Wertansatz wie im Vorjahr beibehalten werden. Sinkt der Wert weiter, ist eventuell eine weitere Abschreibung erforderlich.

Steuerrechtliche Teilwertabschreibungen

Im Steuerrecht entsprechen den außerplanmäßigen Abschreibungen des Handelsrechtes die sogenannten Teilwertabschreibungen. Laut Einkommensteuergesetz handelt es sich dabei um den Betrag, den ein Erwerber des gesamten Unternehmens im Rahmen des Gesamtkaufpreises des Unternehmens dem jeweiligen Wirtschaftsgut zubilligen würde.
Voraussetzung der Teilwertabschreibung ist der Eintritt einer dauernden Wertminderung; eine vorübergehende Wertminderung reicht für eine Teilwertabschreibung nicht aus. Eine voraussichtlich dauernde Wertminderung bedeutet ein voraussichtlich nachhaltiges Absinken des Werts des Wirtschaftsguts unter den maßgeblichen Buchwert.
Bei Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens können steuerrechtlich bei einer dauernden Wertminderung Abschreibungen vorgenommen werden, im Gegensatz zum Handelsrecht ist die Abschreibung aber freiwillig. Somit kann steuerlich anders abgeschrieben werden als handelsrechtlich.
Bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens darf steuerrechtlich ebenfalls nur bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung abgeschrieben werden. Da hier das Handelsrecht auch bei einer nur vorübergehenden Wertminderung eine Abschreibung zwingend vorschreibt, kann sich in diesem Fall eine Abweichung zwischen der Handels- und Steuerbilanz ergeben.

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Steuerrechtliche Abschreibungen

Buchführung und Bilanz: Welche Abschreibungsmethoden steuerrechtlich zulässig sind

Abschreibungen können einen bedeutenden Faktor in Buchführung und Bilanz darstellen. Dieser Artikel erläutert die verschiedenen Methoden der steuerrechtlichen Abschreibung, im Einkommensteuergesetz Absetzung für Abnutzung (AfA) genannt.

Zweck steuerlicher Abschreibungen

Analog zu den handelsrechtlichen Abschreibungen dient die Absetzung für Abnutzung dazu, den „Werteverzehr“ eines Vermögensgegenstandes im Rechnungswesen abzubilden und verteilt die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten von Anlagevermögen auf die Dauer der Nutzung. Der Werteverzehr verringert die Einkünfte, die wiederum Grundlage des zu versteuernden Einkommens sind. Bedingung dabei ist, dass die Nutzungsdauer des Gutes mehr als ein Jahr beträgt und dass es sich nicht um ein geringwertiges Wirtschaftsgut handelt. Die Absetzung für Abnutzung richtet sich nach der Höhe der Anschaffungs- oder Herstellungskosten und der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer.
Das Einkommensteuergesetz unterscheidet folgende Fälle der Abschreibung:

• Absetzung für Abnutzung: planmäßig angesetzte Abschreibung
• steuerliche Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung (AfaA): außerplanmäßige Abschreibung auf Anlagevermögen
• steuerliche Teilwertabschreibung: außerplanmäßige Abschreibung auf Umlaufvermögen
• die Sammel- bzw. Poolabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter

Steuerrechtlich zulässige Abschreibungsmethoden

Das Steuerrecht sieht grundsätzlich nur die lineare Abschreibungsmethode vor. Für die Veranlagungszeiträume 2009 und 2010 wurde allerdings die geometrisch-degressive Abschreibungsmethode wieder zugelassen.

a. Lineares Abschreibungsverfahren
Beim linearen Abschreibungsverfahren wird angenommen, dass der Werteverzehr von Periode zu Periode gleich bleibt. Daher wird jedes Jahr der gleiche Betrag abgeschrieben und am Ende der Nutzungsdauer ist das Wirtschaftsgut vollständig abgeschrieben.
Beachten Sie für Ihre Buchführung und Bilanz: Ab dem Veranlagungszeitraum 2011 ist nur noch die lineare Abschreibung steuerlich zulässig!

b. Geometrisch-degressives Abschreibungsverfahren (2009 und 2010)
Beim geometrisch-degressiven Verfahren wird angenommen, dass das Ausmaß des Werteverzehrs jeder Periode gleich einem vorgegeben Bruchteil des Werteverzehrs der Vorperiode ist; entsprechend nehmen die Abschreibungsbeträge stetig ab.
Die geometrisch-degressive Abschreibung ist nur für die Veranlagungszeiträume 2009 und 2010 zulässig. Der maximale Abschreibungssatz liegt bei 25 %, höchstens jedoch dem Zweieinhalbfachen der linearen Abschreibung.
Die folgende Tabelle zeigt ein Rechenbeispiel für die lineare und die geometrisch-degressive AfA bei Anschaffungskosten von 32.000 Euro, einem Restwert von 2.000 Euro und einer Nutzungsdauer von 5 Perioden:

Betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer

Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist in der entsprechenden AfA-Tabelle des Bundesministeriums der Finanzen festgelegt. Diese wird alle zwei Jahre aktualisiert und kann online unter http://www.bundesfinanzministerium.de aufgerufen werden. Die AfA-Tabellen stellen keine bindende Rechtsnorm dar, allerdings werden die in den AfA-Tabellen festgelegten Abschreibungssätze sowohl von der Rechtsprechung, der Verwaltung als auch der Wirtschaft allgemein anerkannt.

Wenn ein Wirtschaftsgut vorzeitig und innerhalb eines Geschäftsjahres ausscheidet, ist für jeden vollen Monat ein Zwölftel der Jahres-AfA anzusetzen. Gebraucht erworbene Wirtschaftsgüter sind kürzer abzuschreiben als neu erworbene.

Abschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter

Als geringwertig werden Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten bis maximal 1.000,00 Euro netto bezeichnet. Für diese gelten bei der Abschreibung besondere Regeln.
Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten bis maximal 150,00 Euro netto können wahlweise entweder im Jahr der Anschaffung sofort abgeschrieben werden oder nach der gewöhnlichen Nutzungsdauer normal abgeschrieben werden. Bei Wirtschaftsgütern mit Anschaffungskosten zwischen 150,01 und 410,00 Euro netto haben Sie die Wahl zwischen einer Sofortabschreibung, der normalen Abschreibung nach gewöhnlicher Nutzungsdauer oder der Bildung eines Sammelpostens mit Abschreibung über fünf Jahre (sogenannte „Poolabschreibung“, siehe unten). Übersteigt der Wert des Wirtschaftsgutes die Grenze von 150,00 Euro netto, müssen Sie dieses unabhängig von der tatsächlichen Abschreibung zu Dokumentationszwecken in einem gesonderten Verzeichnis erfassen, das das Finanzamt prüfen kann.
Für Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten zwischen 410,01 und 1.000,00 Euro netto haben Sie ein Wahlrecht zwischen der Bildung eines Sammelpostens mit linearer Abschreibung über fünf Jahre (Poolabschreibung) oder der normalen Abschreibung nach gewöhnlicher Nutzungsdauer. Dieser Sammelposten ist im Jahr der Bildung und den folgenden vier Jahren mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen. Für die Anschaffungen eines jeden Jahres ist jeweils ein eigener Sammelposten zu bilden.

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Handelsrechtliche Abschreibungsmethoden

Buchführung und Bilanz: Welche Abschreibungsmethoden existieren und wie sie gestaltet sind

Abschreibungen können einen bedeutenden Faktor in Buchführung und Bilanz darstellen. Dieser Artikel erläutert die verschiedenen Methoden der handelsrechtlichen Abschreibung.

Welchen Zweck haben Abschreibungen?

Abschreibungen bilden den „Werteverzehr“ bzw. die Abnutzung eines Vermögensgegenstandes im Rechnungswesen ab und verteilen die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten von Anlagevermögen auf die Jahre der Nutzung. Dabei kann der Wertverlust durch allgemeine Gründe wie Alterung und Verschleiß oder durch spezielle Gründe wie einen Unfallschaden oder Preisverfall veranlasst sein. Die Abschreibung wird als Aufwand in der Gewinnermittlung berücksichtigt.
Im Steuerrecht werden Abschreibungen als Absetzung für Abnutzung (AfA) bezeichnet.

Wie wird die Abschreibungsbasis ermittelt?

Zur Ermittlung der Abschreibungen muss die Nutzungsdauer der Wirtschaftsgüter prognostiziert werden. Ebenso müssen der Anschaffungspreis, eventuell erhöht um Anschaffungsnebenkosten, sowie der Restwert am Ende der Nutzungsdauer festgelegt werden. Die Differenz aus Anschaffungspreis (zzgl. eventueller Anschaffungsnebenkosten) und Restwert bildet die Abschreibungsbasis, die auf die Nutzungsdauer zu verteilen ist.

Welche Abschreibungsmethoden gibt es?

Abschreibungen können in Abhängigkeit von der Dauer der voraussichtlichen Nutzung oder in Abhängigkeit von der verrichteten Leistung vorgenommen werden. Handelsrechtlich sind folgende Methoden für planmäßige Abschreibungen zulässig:

1. Degressive Abschreibung
2. Lineare Abschreibung
3. Progressive Abschreibung
4. Mengenorientierte Abschreibung

Neben den planmäßigen Abschreibungen gibt es noch die außerplanmäßige Abschreibung, die aus dem Niederstwertprinzip resultiert.

Degressive Abschreibungsmethoden

Die degressiven Abschreibungsmethoden gehen davon aus, dass der Werteverzehr allein vom Zeitablauf abhängt und von Periode zu Periode abnimmt. Unter Berücksichtigung weiterer Annahmen lassen sich folgende Arten der degressiven Abschreibung unterscheiden:

a. Arithmetisch-degressive Abschreibung (Sonderfall: Digitales Abschreibungsverfahren)
Beim arithmetisch-degressiven Verfahren wird unterstellt, dass das Ausmaß des Werteverzehrs von Periode zu Periode um den gleichen Betrag sinkt, so dass die anzusetzenden Abschreibungsbeträge von Periode zu Periode um den gleichen Degressionsbetrag abnehmen.
Beim Sonderfall der digitalen Abschreibung gilt zusätzlich, dass der Abschreibungsbetrag eindeutig vorgegeben ist und mit der Wertabnahme im letzten Jahr übereinstimmen muss.

Die folgende Tabelle zeigt ein Zahlenbeispiel für die arithmetisch-degressive Abschreibung (Anschaffungskosten 32.000 Euro, Restwert 2.000 Euro und Nutzungsdauer 5 Perioden):

b. Geometrisch-degressives Abschreibungsverfahren (Sonderfall: Buchwertabschreibungsverfahren)
Beim geometrisch-degressiven Verfahren wird angenommen, dass das Ausmaß des Werteverzehrs jeder Periode gleich einem vorgegebenen Bruchteil des Werteverzehrs der Vorperiode ist; entsprechend nehmen die Abschreibungsbeträge stetig ab.
Beim Sonderfall des Buchwertabschreibungsverfahrens wird zusätzlich angenommen, dass der Werteverzehr in jeder Periode einen konstanten Prozentsatz des Restwertes der Vorperiode ausmacht.

Die folgende Tabelle zeigt ein Zahlenbeispiel für die geometrisch-degressiven Abschreibungsverfahren (Anschaffungskosten 32.000 Euro, Restwert 2.000 Euro und Nutzungsdauer 5 Perioden):

Lineare Abschreibungsmethode

Beim linearen Abschreibungsverfahren wird angenommen, dass der Werteverzehr von Periode zu Periode gleich bleibt. Daher wird jedes Jahr der gleiche Betrag abgeschrieben und am Ende der Nutzungsdauer ist das Wirtschaftsgut vollständig abgeschrieben.
Die folgende Tabelle zeigt ein Zahlenbeispiel für das lineare Abschreibungsverfahren (Anschaffungskosten 32.000 Euro, Restwert 2.000 Euro und Nutzungsdauer 5 Perioden):

Progressive Abschreibungsmethoden

Die progressiven Abschreibungsverfahren gehen davon aus, dass das Ausmaß des Werteverzehrs von Periode zu Periode zunimmt. Unter Berücksichtigung weiterer Annahmen lassen sich zwei Arten der progressiven Abschreibung unterscheiden:

a. Arithmetisch-progressives Abschreibungsverfahren
Bei diesem Verfahren wird angenommen, dass das Ausmaß des Werteverzehrs von Periode zu Periode gleichmäßig steigt, so dass die anzusetzenden Abschreibungsbeträge von Periode zu Periode mit dem gleichen Betrag zunehmen.

b. Geometrisch-progressives Abschreibungsverfahren
Bei diesem Verfahren wird angenommen, dass das Ausmaß des Werteverzehrs jeder Periode ein festvorgegebenes Vielfaches des Werteverzehrs der jeweiligen Vorperiode ist. Entsprechend steigen dann die Abschreibungsbeträge in jeder Periode.

Die folgende Tabelle zeigt ein Zahlenbeispiel für die progressiven Abschreibungsverfahren (Anschaffungskosten 32.000 Euro, Restwert 2.000 Euro und Nutzungsdauer 5 Perioden):

Mengenorientierte Abschreibungsmethode

Die vorgenannten Abschreibungsverfahren basieren auf der Annahme, dass allein der Zeitablauf den Werteverzehr eines Wirtschaftsgutes bedingt. Im Gegensatz dazu liegt der mengenorientierten Abschreibungsmethode die Annahme zugrunde, dass der Nutzungsverschleiß den Werteverzehr herbeiführt und sich die Abschreibungsbeträge verschiedener Perioden wie die Ausbringungsmengen dieser Perioden zueinander verhalten.
Die folgende Tabelle zeigt ein Zahlenbeispiel für das mengenorientierte Abschreibungsverfahren (Anschaffungskosten 32.000 Euro, Restwert 2.000 Euro und Nutzungsdauer 5 Perioden):

Wechsel der Abschreibungsmethode

Es besteht die Möglichkeit, während der Nutzungsdauer ein Mal von der degressiven zur linearen Abschreibung zu wechseln. Dieser Wechsel wird häufig vorgenommen, damit der Anlagegegenstand nach dem Ablauf seiner Nutzungsdauer keinen Restbuchwert mehr aufweist.
Der beste Zeitpunkt für einen Wechsel der Abschreibungsmethode ist dann, wenn der Abschreibungswert der linearen Abschreibung größer oder genauso groß ist wie der Abschreibungswert der degressiven Abschreibung.

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Verdeckte Einlagen

Verdeckte Einlagen dürfen das Einkommen nicht erhöhen

Für die Ermittlung des Jahresüberschusses ist es unerheblich, ob und wie das Einkommen verwendet wird. Daher ist der Jahresüberschuss, der die Ausgangsgröße für die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens bildet, bei der Erstellung des Jahresabschlusses um bestimmte Vorgänge zu korrigieren. Hierzu gehören steuerfreie Einnahmen, nicht abziehbare Betriebsausgaben sowie Vorgänge, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind, d.h. verdeckte Gewinnausschüttungen und verdeckte Einlagen.

Was sind verdeckte Einlagen?

Genau wie Gewinnausschüttungen können Einlagen verdeckt oder offen erfolgen. Voraussetzung für eine Einlage ist das Vorliegen eines einlagefähigen Wirtschaftsgutes, d.h. eines bilanzierungsfähigen materiellen oder immateriellen Wirtschaftsgutes. Als „offene“ Einlagen werden solche Einlagen bezeichnet, die den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechen. In der Regel werden diese Einlagen handelsrechtlich erfolgsneutral verbucht, sodass sie keine Ergebniskorrektur erfordern. Soweit eine offene Einlage jedoch erfolgswirksam erfasst wurde, ist das Ergebnis einer Kapitalgesellschaft entsprechend zu reduzieren.
Von verdeckten Einlagen hingegen spricht man, wenn ein Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen einen einlagefähigen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.
Die Problematik der verdeckten Einlage ergibt sich aus der Trennung der Vermögenssphäre der Kapitalgesellschaft und ihrer Anteilsinhaber. Aufgrund der eigenen Rechtssubjektivität der Kapitalgesellschaft kann der Anteilsinhaber neben gesellschaftsrechtlichen auch zivilrechtliche Beziehungen zur Gesellschaft begründen, die grundsätzlich steuerlich anzuerkennen sind.

Voraussetzungen für eine verdeckte Einlage

Das Körperschaftsteuergesetz geht von einer verdeckten Einlage aus, wenn ein Geschäftsvorfall alle folgenden drei Merkmale erfüllt:

• Unmittelbare oder mittelbare Zuwendung eines Vermögensvorteils, d.h. entweder durch den Anteilsinhaber selbst oder durch eine ihm nahestehende natürliche oder juristische Person;

• Einlagefähigkeit des Vermögensvorteils, d.h. es handelt sich um ein bilanzierungsfähiges materielles oder immaterielles Wirtschaftsgut; und

• Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis.

Bloße Unterpreisüberlassungen von Wirtschaftsgütern zur Nutzung oder zum Gebrauch sowie unentgeltliche bzw. niedrig entgeltliche Dienstleistungen des Gesellschafters an die Gesellschaft sind demnach nicht einlagefähig; es sei denn, der Vermögensvorteil ist im Zeitpunkt der Zuwendung bereits konkretisiert, d.h. es liegt nicht ein Verzicht auf ein Entgelt, sondern ein Verzicht auf eine Erstattung vor, die zum Zeitpunkt des Verzichtes bereits als Verbindlichkeit auszuweisen wäre, wenn eine Bilanz erstellt würde. Mit einer verdeckten Einlage ist also insoweit stets eine Erhöhung der Aktiva oder eine Verminderung der Passiva verbunden.

Korrekturen bei Vorliegen einer verdeckten Einlage

Während offene Einlagen grundsätzlich erfolgsneutral verbucht werden, sind verdeckte Einlagen in der Regel handelsrechtlich als Ertrag behandelt worden und deshalb zur Ermittlung des steuerlichen Gewinns im Betrag ihrer Einkommenswirkung außerbilanziell zu kürzen.
Neben der außerbilanziellen Kürzung des Einkommens bei der Gesellschaft muss ebenfalls eine Korrektur der Anschaffungskosten bzw. des Buchwertes der Anteile bei dem Gesellschafter erfolgen. In Höhe der verdeckten Einlage sind die Anschaffungskosten oder der Buchwert an der Beteiligung an der Gesellschaft zu erhöhen.
Wird beim Anteilsinhaber eine verdeckte Einlage festgestellt und kann die Veranlagung beim Anteilsinhaber noch geändert werden, sieht das Körperschaftsteuergesetz eine Änderung der Veranlagung der Kapitalgesellschaft zwecks korrespondierender Erfassung der verdeckten Einlage vor. Kann die Veranlagung des Anteilsinhabers nicht mehr geändert werden und ist bei diesem eine Gewinnminderung eingetreten, ist die verdeckte Einlage bei der Kapitalgesellschaft als Betriebseinnahme zu erfassen.

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Verdeckte Gewinnausschüttungen

Verdeckte Gewinnausschüttungen dürfen das Einkommen nicht mindern

Für die Ermittlung des Jahresüberschusses ist es unerheblich, ob und wie das Einkommen verwendet wird. Daher ist der Jahresüberschuss, der die Ausgangsgröße für die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens bildet, bei der Erstellung des Jahresabschlusses um bestimme Vorgänge zu korrigieren. Hierzu gehören steuerfreie Einnahmen, nicht abziehbare Betriebsausgaben sowie Vorgänge, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind, d.h. verdeckte Einlagen und verdeckte Gewinnausschüttungen.

Was sind verdeckte Gewinnausschüttungen?

Gewinnausschüttungen sind der Teil des Gewinns, den eine Kapitalgesellschaft an ihre Anteilsinhaber ausschüttet. Sie stellen eine Einkommensverwendung dar und dürfen daher den Jahresüberschuss bzw. –fehlbetrag nicht mindern. Da offene Gewinnausschüttungen (d.h. solche aufgrund eines gesellschaftsrechtlichen Beschlusses) von vornherein nicht als Aufwand erfasst werden, müssen sie bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens auch nicht korrigiert werden. Anders verhält es sich mit verdeckten Gewinnausschüttungen, d.h. solchen, die nicht unmittelbar als Ausschüttung erkennbar sind. Hierbei handelt es sich um Zuwendungen und andere Vermögensvorteile, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben. Sie wurden beim Erstellen des Jahresabschluss zunächst als Aufwand bzw. Betriebsausgabe erfasst und sind daher dem Jahresüberschuss wieder hinzuzurechnen.
Unter einem Anteilsinhaber ist dabei ein Gesellschafter oder eine Person mit einer gesellschafterähnlichen Stellung zu verstehen. Die Zuwendung eines Vorteils an einen Anteilsinhaber kann auch darin bestehen, dass eine dem Anteilsinhaber nahestehende Person begünstigt wird.
Die Problematik der verdeckten Gewinnausschüttung ergibt sich aus der Trennung der Vermögenssphäre der Kapitalgesellschaft und ihrer Anteilsinhaber. Aufgrund der eigenen Rechtssubjektivität der Kapitalgesellschaft kann der Anteilsinhaber neben gesellschaftsrechtlichen auch zivilrechtliche Beziehungen zur Gesellschaft begründen, die grundsätzlich steuerlich anzuerkennen sind.

Voraussetzungen für eine verdeckte Gewinnausschüttung

Das Körperschaftsteuergesetz geht von einer verdeckten Gewinnausschüttung aus, wenn ein Geschäftsvorfall alle folgenden Merkmale erfüllt:

• Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung der Gesellschaft, d.h. ohne den betreffenden Geschäftsvorfall wäre das bilanzielle Vermögen der Gesellschaft höher ausgefallen.

• Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis; diese ist anzunehmen, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter die Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung gegenüber einer Person, die nicht Gesellschafter ist, unter sonst gleichen Umständen nicht hingenommen hätte.

• Auswirkung auf die Höhe des Jahresüberschusses bzw. –fehlbetrages,

• Kein gesellschaftsrechtlicher Gewinnverwendungsbeschluss, d.h. keine offene Gewinnausschüttung.

Formen der verdeckten Gewinnausschüttung

Nach den zugrundeliegenden Rechtsbeziehungen können unterschieden werden:

• Dienstverhältnisse: Der Anteilsinhaber ist als Angestellter der Kapitalgesellschaft tätig. Ist das Gehalt unangemessen, stellt der die Angemessenheitsgrenze übersteigende Anteil eine verdeckte Gewinnausschüttung dar.

• Darlehensverhältnisse: Der Anteilsinhaber erhält von der Gesellschaft ein zinsloses oder niedrig verzinsliches Darlehen oder die Gesellschaft zahlt dem Anteilsinhaber einen unangemessen hohen Zins für sein Darlehen an die Gesellschaft. Ebenfalls liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, wenn für ein Darlehen der Gesellschaft an den Anteilsinhaber entweder keine Rückzahlung oder eine ungewöhnlich lange Laufzeit vereinbart wird. Denkbar ist auch, dass ein ursprünglich „echtes“ Darlehen von der Gesellschaft an den Anteilsinhaber nicht zurückgezahlt wird.

• Lieferungsverhältnisse/Veräußerungsgeschäfte: Die Gesellschaft liefert zu einem zu niedrigen Preis oder erwirbt zu einem überhöhten Preis.

• Rechtsverzichte: Die Gesellschaft verzichtet z.B. auf Schadensersatzansprüche gegenüber dem Anteilsinhaber.

Korrekturen bei Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung

Zweck des Aufgreifens verdeckter Ausschüttungen ist das Erfassen des objektiv richtigen steuerlichen Erfolges der Körperschaft. Nur Aufwendungen und Erträge, die durch den Betrieb veranlasst sind oder mit der Erzielung, Erhaltung und Sicherung der Einnahmen in Zusammenhang stehen, dürfen das Einkommen der Körperschaft beeinflussen.
Auf Ebene der Gesellschaft muss daher eine außerbilanzielle Hinzurechnung zum Einkommen in Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung erfolgen. Um den Wert einer verdeckten Gewinnausschüttung zu bemessen, ist bei Wirtschaftsgütern von deren gemeinem Wert und bei Nutzungsüberlassungen von der erzielbaren Vergütung auszugehen.
Beim Gesellschafter stellt der Zufluss einer verdeckten Gewinnausschüttung Einkünfte aus Kapitalvermögen dar.

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Steuerberater online: Die europäische Finanztransaktionssteuer

Ausgestaltung, Zielsetzung und Auswirkungen der Finanztransaktionssteuer

Am 14. Februar 2013 veröffentlichte die Europäische Kommission die endgültige Version ihres „Vorschlages für eine Richtlinie des Rates über die Umsetzung einer Verstärkten Zusammenarbeit im Bereich der Finanztransaktionssteuer“. Diese Finanztransaktionssteuer wird wie eine Umsatzsteuer auf den Kauf oder Verkauf von Aktien, Anleihen, Zinspapieren, Finanz- und Rohstoffderivaten erhoben.

Hintergrund und Zielsetzung der Richtlinie

Das Ausgangsszenario in der EU war von einer Vielzahl unterschiedlicher nationaler Steuersysteme geprägt, die Raum zur Steuerumgehung boten und nur geringe Einnahmen erzielten. Der aktuelle Vorschlag sieht daher die Option einer Finanztransaktionssteuer auf Ebene von elf EU-Staaten durch eine verstärkte Zusammenarbeit vor.
Die Ziele des aktuellen Vorschlags entsprechen jenen seines Vorgängers: Die unkoordinierten steuerlichen Maßnahmen der einzelnen Mitgliedstaaten sollen koordiniert werden, um Wettbewerbsverzerrungen sowie Doppel- oder Nichtbesteuerung zu verhindern. Ferner soll sichergestellt werden, dass für den Finanzsektor die gleichen steuerlichen Bedingungen herrschen wie für andere Sektoren und dass Finanzinstitute einen angemessenen Beitrag zu den Kosten der Finanzkrise leisten. Schließlich soll die koordinierte Steuerpolitik dazu beitragen, Transaktionen, die der Effizienz der Finanzmärkte abträglich sind, zu reduzieren und regulatorische Maßnahmen zur Vermeidung künftiger Krisen ergänzen.

Inhalt der Richtlinie

Die Finanztransaktionssteuer soll auf alle Finanztransaktionen erhoben werden, die von Finanzinstituten durchgeführt werden, die für eigene oder fremde Rechnung und in eigenem oder fremdem Namen handeln und bei denen mindestens eine an der Transaktion beteiligte Partei im Hoheitsgebiet eines teilnehmenden Mitgliedstaates ansässig ist. Der Begriff „Finanzinstitute“ schließt Unternehmen ein, deren Finanztransaktionen einen Schwellenwert von 50 % des durchschnittlichen Netto-Jahresumsatzes erreichen. Das Ansässigkeitsprinzip wird um das Ausgabeprinzip ergänzt, welches in Kraft tritt, wenn keine der Parteien in einem teilnehmenden Mitgliedstaat ansässig ist, die Parteien aber mit einem in einem Mitgliedstaat ausgegebenen Finanzinstrument handeln. Dabei wird die Transaktion mit dem Mitgliedstaat verknüpft und die beteiligten Parteien gelten als in diesem Staat ansässig. Die Steuerbasis ist bewusst sehr breit gewählt, um Steuerumgehung zu vermeiden.
Die Bemessungsgrundlage der Finanztransaktionssteuer ist der Bruttowert der Transaktion. Ist die Gegenleistung geringer als der Marktpreis oder fehlt es an einer Gegenleistung, so gilt als Bemessungsgrundlage ein zwischen unabhängigen Geschäftspartnern festgelegter Preis.
Als Steuerzahler sind die Finanzinstitute vorgesehen, unabhängig davon, ob sie auf eigene oder fremde Rechnung handeln. In Fällen, in denen die geschuldete Steuer nicht fristgerecht gezahlt wird, haften alle Vertragsparteien der Transaktion als Gesamtschuldner. Als Frist für die Entrichtung der Steuer gilt bei elektronisch durchgeführten Transaktionen der Zeitpunkt des Entstehens des Steueranspruchs, bei den übrigen ein Zeitraum von drei Arbeitstagen. Der Steueranspruch erlischt nicht durch eine anschließende Berichtigung oder Stornierung, sofern kein Fehler vorlag.
Die Europäische Kommission legt keinen konkreten Steuersatz fest, sondern schlägt lediglich Mindeststeuersätze vor, oberhalb derer die Mitgliedstaaten Gestaltungsspielraum haben. Diese Mindeststeuersätze betragen 0,01 % für Finanztransaktionen in Zusammenhang mit Derivaten und 0,1 % für sonstige Finanztransaktionen.

Anwendungsbereich des gemeinsamen Finanztransaktionssteuersystems

An der verstärkten Zusammenarbeit teilnehmende Mitgliedstaaten sind Belgien, Deutschland, Estland, Griechenland, Portugal, Spanien, Frankreich, Österreich, Italien, Slowenien und die Slowakei. Die teilnehmenden Mitgliedstaaten werden verpflichtet, spätestens am 30. September 2013 die erforderlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften zur Umsetzung der Richtlinie zu erlassen und diese Rechtsvorschriften ab dem 1. Januar 2014 anzuwenden.
Auch den Finanzinstituten in nicht teilnehmenden Mitgliedstaaten soll die Vereinheitlichung zugutekommen, da sie es nur noch mit einem Finanztransaktionssteuersystem zu tun haben statt mit vielen verschiedenen.

Geschätzte Auswirkungen auf den EU-Haushalt

Berücksichtigt man die Anpassungen des aktuellen Vorschlags gegenüber dem ursprünglichen (der alle EU-Staaten einschloss), so ergibt sich für den aktuellen Vorschlag eine Einnahmenschätzung von 31 Milliarden Euro.
Ob die Einführung einer koordinierten Finanztransaktionssteuer innerhalb der EU-11 wirklich zu einer einheitlicheren Besteuerung des Finanzsektors innerhalb der EU beiträgt, scheint fragwürdig: Zum einen wirken nicht alle Mitgliedstaaten mit, zum anderen umfasst der Vorschlag nur die Vereinheitlichung der Finanztransaktionssteuer; die ebenfalls in der EU verbreitete Bankenabgabe bleibt außen vor. Zudem lässt der Vorschlag unterschiedliche Steuersätze in den einzelnen Teilnehmerstaaten zu, und auch die Mehrwertsteuersätze, die nach der Einführung der gemeinsamen Finanztransaktionssteuer noch auf Finanzprodukte angewandt werden dürfen, unterscheiden sich in den EU-Mitgliedstaaten. So steht zu befürchten, dass die Besteuerung des Finanzsektors innerhalb der EU auch nach dem Inkrafttreten des Vorschlages weiterhin ein „Flickenteppich“ aus verschiedenen Systemen und Steuersätzen bleibt.

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